“Il contribuente che non versa le imposte dovute a seguito della stipulazione di un negozio, correttamente qualificato sotto il profilo giuridico da parte dell’Amministrazione finanziaria, non pone in essere un comportamento elusivo, volto a conseguire un vantaggio fiscale in ragione di un uso distorto della normativa tributaria, ma risponde semplicemente della relativa evasione d’imposta e, pertanto, non trovano applicazione le disposizioni di legge e i principi elaborati dalla giurisprudenza, interna e unionale, in tema di abuso del diritto”.
Questo il principio di diritto enunciato dalla Sezione Tributaria della Corte di Cassazione nella sentenza n. 27550 del 30 ottobre 2018 (Pres. Bruschetta, Rel. Nonno).
Nel caso specifico la questione riguardava un contratto in cui una società a responsabilità limitata editrice affidava ad una cooperativa una propria testata pagando per l’attività di diffusione commerciale della stessa. L’Agenzia delle entrate aveva contestato alla affidante la circostanza che la stipulazione dei contratti di affidamento aveva avuto “lo scopo di creare costi che la società poteva ammortizzare subito e incondizionatamente”, sicché le parti non avevano “stipulato effettivamente un contratto di gestione, ma si erano avvalse di detta contrattazione per poter dedurre con immediatezza i costi”, con conseguente violazione dell’art. 108 del d. P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 e della normativa relativa al recupero dell’IVA.
Dopo un primo grado di giudizio favorevole alla società commerciale accertata, la CTR ribaltava l’esito del giudizio affermando che le parti avevano inteso utilizzare uno strumento contrattuale formalmente lecito finalizzandolo all’ottenimento di un risultato vietato dall’ordinamento giuridico, qual è l’elusione fiscale (cd. abuso del diritto). In tale contesto le somme versate dalla società editrice alla Cooperativa, dapprima a nessun titolo e quindi per lo sviluppo della testata, costituivano in realtà dei finanziamenti indeducibili ai fini delle imposte dirette e indetraibili a fini IVA. Inoltre il canone concordato per l’utilizzo della testata da parte della E. Cooperativa era stato previsto “nella misura apodittica e non controllabile del 50% degli utili risultanti dal bilancio di questa attività”. Altri elementi contrattuali in materia di esonero da responsabilità facevano pensare ad un contratto “costruito” ad hoc per ottenere dei vantaggi fiscali.
Secondo la Corte dunque si sarebbero verificate (come ben ritenuto dalla CTR) una violazione dell’art. 108, quarto comma, del d.P.R. n. 917 del 1986 in tema di imposte dirette e dell’art. 2, terzo comma, lett. a), del d.P.R. n. 633 del 1972 in tema di IVA (essendo il finanziamento un’operazione fuori campo IVA). Ma non può dirsi, che il contratto sia stato stipulato allo scopo specifico di eludere le norme tributarie ed ottenere un vantaggio fiscale. Ciò in quanto la società contribuente si è, in realtà, limitata a porre in essere un comportamento evasivo delle imposte che avrebbe dovuto versare in relazione all’operazione economica posta in essere, non potendo portare immediatamente in deduzione i costi conseguenti al finanziamento erogato, né detrarre l’IVA sulle fatture rilasciate dalla Cooperativa, trattandosi di operazioni fuori campo.
Se volessimo esprimere un giudizio con i pochi elementi riportati nella motivazione e la scarsa conoscenza della vicenda in concreto si dovrebbe forse rilevare che il contratto di cui si parla è un negozio valido tra due società. E’ solo l’impiego “improprio” e “distorto” dello strumento negoziale, che ha quale scopo predominante e assorbente (seppur non esclusivo) l’elusione della norma tributaria, che fa disconoscere all’Amministrazione gli effetti. Quindi non ci pare del tutto errata la lettura della CTR. Ma ribadiamo, probabilmente ci mancano gli elementi per una valutazione completa, anche se l’uso dello strumento negoziale ci porta a considerazioni che propendono per la natura elusiva, piuttosto che per l’evasione “semplice”. E va detto che il confine tra tali due fattispecie è in generale molto importante per tante ragioni, incluse le maggiori tutele che attualmente la valutazione dell’abuso offre al contribuente rispetto a un semplice recupero di materia imponibile evasa. Quindi una motivazione precisa sul punto dovrebbe essere sempre necessaria e non ci pare francamente di coglierla nelle scarne considerazioni della sentenza, ampia nella stesura ma assai esigua nelle considerazioni sulla evasione. Che viene asserita sulla base delle motivazioni della CTR (ritenute congrue). Motivazioni che però si basavano sulle caratteristiche del contratto, senza considerare le quali non si comprende bene come si dimostri l’evasione predetta.
Ricordiamo che oggi la clausola antielusiva è tradotta in una norma generale (che non era temporalmente applicabile alla fattispecie), l’art. 10 bis della I. 27 luglio 2000, n. 212 che, al comma 1, così recita: “Configurano abuso del diritto una o più operazioni prive di sostanza economica che, pur nel rispetto formale delle norme fiscali, realizzano essenzialmente vantaggi fiscali indebiti. Tali operazioni non sono opponibili all’amministrazione finanziaria, che ne disconosce i vantaggi determinando i tributi sulla base delle norme e dei principi elusi e tenuto conto di quanto versato dal contribuente per effetto di dette operazioni”.